דחיית חלוקת עיזבון

2 אחיות ירשו מהאמא ז"ל בית. אחת הבנות מעונינת לרכוש את החלק מהשניה. באיזור בו הבית נמצא מתנהלים בתקופה זו תכנונים שיאפשרו בניה נוספת על המגרש וערכו של הנכס יעלה. הבת "המוכרת" מעונינית לדחות את ההחלטה עד אשר המצב יתבהר בנושא זה ובתקווה שערך חלקה בבית יגדל בהתאם להחלטה. ידוע לי שהחלפת נכסים שנעשות "בתוך" העיזבון בין היורשים לא חייבות במס. עד מתי ניתן "לעכב" את חלוקת העיזבון ולנצל עובדה זו לצורך "מכירת" החלק של הבית לאחות השניה ובפטור ממיסים? אני מבין שאם למשל אחות אחת מוותרת על חלקה בבית תמורת המזומנים שנשארו בעיזבון ובאותו ערך, זה לא אירוע מס כל עוד לא חולק העיזבון, אך מה קורה אם לא הנכסים האחרים שבעיזבון לא שווים את חלקו של הבית ה"נמכר"? כיצד מתייחסים לתמורה שמעבר לזה ככל שהיא ניתנת על ידי האחות הרוכשת? האם אפשר לקרא לזה מתנה?

עו"ד רו"ח יעקב דהן משיב:

עיזבון הוא מונח משפטי המייצג את רכושו של המנוח לאחר מותו. אופן חלוקת העיזבון בין היורשים מוכרע על פי השאלה האם המנוח הותיר אחריו צוואה אם לאו. במקרים רבים עולה שאלה מרכזית והיא מה נחשב ל"חלוקה ראשונה", שכן רק זאת לא מהווה אירוע מס. וכן, מהו המועד בו הסתיימה חלוקה זו?

חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג -1963 (להלן: "חוק מיסוי מקרקעין"( מאפשר ליורשים לחלק ביניהם את נכסי העיזבון על פי המוסכם ביניהם ולייחד בעלות בנכסים מסוימים לכל יורש ולהימנע מהצורך ברישום היורשים בכל נכס מנכסי העיזבון כבעלים משותפים בפטור ממס.

הדרך הפשוטה והתדירה, הינה במסגרת הסכם בין יורשים. הסכם כאמור יערך בכתב, הגם שניתן לאכוף הסדר שכזה גם על יורשים אשר נהגו בפועל על פי הסכמה בעל פה. לכן, היה וההסכם עוסק אך ורק בשינוי חלוקת נכסי העיזבון מבלי שהובא רכוש מחוץ לעיזבון, הרי אין מס על המקרקעין המועבר לאחד היורשים. כאמור, תכנון מס הוא אחד הסיבות העיקריות לעריכת הסכם בין יורשים.

בסוגיה העוסקת בחלוקת נכסי עיזבון בין יורשים בהתאם לסעיף 5(ג)(4) לחוק, נדרשת סקירה של הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 7/2010 (להלן: "הוראת הביצוע") שמטרתה להצביע על מקרים מאפיינים שנבחנו במסגרת המוסד להחלטות מיסוי והתמודדו עם שאלות אלו ומהווים אבני דרך לטיפול במקרים עתידיים.

כך למעשה, חלוקה בעין של הנכסים ליורשים, השונה מחלקם היחסי של היורשים בהתאם לצו הירושה לפי הוראות סעיף 5(ג)(4) לחוק, אין דרישה כי יישמרו יחסי השווי לאחר החלוקה. יחד עם זאת, שינוי מהותי לא מוסבר יכול להצביע על איזון באמצעות נכסים שאינם נמנים על נכסי העיזבון. לכן, במקרה של פערי שווי מהותיים וללא הסבר סביר יעבור נטל הראיה ליורשים להראות שהחלוקה נעשתה ללא תמורה מחוץ לנכסי העיזבון.

בסעיף 5(ג)(4) לחוק, מדגיש המחוקק עניין זה בקובעו כי חלוקת נכסי עיזבון בין יורשי לא יראוה כמכירה, ובלבד שבמסגרת החלוקה לא ניתנה תמורה בכסף או בשווה כסף שאינו נכס הנמנה על נכסי העזבון.

הכוונה לחלוקה הראשונה האמיתית בין היורשים, כזו שנעשתה בגמירות דעת ו/או כזו שתפסה חזקה בקרקע המציאות. לכאורה פעולה כזו משמעותה מוכנות לקבלת הירושה על פי אותו צו.

הפטור ממס יכול להינתן רק בעת החלוקה הראשונה של נכסי העיזבון, וככל שבמסגרת החלוקה הראשונה לא הושגה המטרה המיטבית שהיורשים רצו בה, הרי כל חלוקה נוספת תהיה בגדר העברה או מכירה הכרוכה בתשלום מיסים.

במקרה המתואר לעיל, הבת "המוכרת" מעוניינת לדחות את ההחלטה עד אשר המצב יתבהר הנושא, בהקשר זה נבקש להפנות לסעיף 2.3 בהוראת הביצוע, שם תואר מקרה, במסגרתו עבר פרק זמן ממושך מאוד עד החלוקה הראשונה (כ- 40 שנים), ולכן נקבע, כי לאור פרק הזמן הממושך, התנהלות היורשים בהתאם לצו הירושה במשך עשרות שנים ולאור העובדה שחלק מהנכסים נמכרו או יוחדו ליורשים לא ניתן להחיל את הוראות סעיף 5(ג)( 4) לחוק על החלוקה המבוקשת.

משכך, יש חשיבות רבה גם לפעולות שנעשות בנכס ועל השלכתן בפן המיסוי.

באשר לשאלת המתנה, הכלל הוא שלא ניתן לתת במתנה לאחר מיתה. מתנה בירושה היא מתנה אסורה והיא מהווה עסקה אסורה בירושה.

ניתן לשאול מה ההיגיון שמאחורי חיוב מתנה בין האחים במס, במקרה שבו הם מחלקים ביניהם את העזבון העתידי שהם עשויים לרשת לאחר פטירת ההורה. התשובה נוגעת לעקרונות של מתן תוקף ל-הסכם חלוקת עזבון או הסכם בין יורשים. כידוע, בהסכמים שנחתמים בין יורשים ניתן לחלק את העיזבון באופן שאינו שוויוני וחלוקה זו לא תהא ממוסה במס כלשהו ואולם היה ואחד היורשים משתמש ברכוש שמחוץ לעיזבון על מנת להביא לקיום את ההסכם שבין היורשים, הרי שאין מדובר בהסכם תקף בין היורשים ויחול עליו משטר מיסוי. לכן, חלוקה של עיזבון עתידי אשר מקופלת בה העברת רכוש או כספים או נכסים שאינם שייכים לאותו עיזבון עתידי, חבה במס.

במקרה שבו אחד ההורים נפטר והותיר אחריו נכסים אין למהר ולהוציא צו ירושה או צו קיום צוואה ולחלק את הנכסים בין היורשים, אלא יש להפעיל שיקול דעת ולתתו להשלכות המס העתידיות שיהיו לחלוקה הנוכחית.

מומלץ להתייעץ עם משרדנו על מנת לבחון את פרטי המקרה הספציפי, ככל שיידרש.

המשיב - עורך דין ורואה חשבון יעקב דהן עוסק בתחום המסים, המסחרי והפיננסי, בעל ניסיון מקצועי בתחומו המשלב את תחום המשפט והחשבונאות, בעל ידע וניסיון רב בדיני המס הישראליים, בדגש על ליווי וייצוג מול רשויות המס, רשויות חקר ופרקליטות, בשלבים מנהליים ובערכאות, בהליכי שומה אזרחיים ובהליכים פליליים בתחום המס, הלבנת הון וצווארון לבן.